ฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมาย

คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 10701/2555

นายไพรัช เวชวนิชสนอง กับพวกโจทก์
กรมสรรพากร กับพวกจำเลย

ป.รัษฎากร มาตรา 31, 39, 40 (8)

เงินได้จากการเล่นพนันสลากกินรวบ (หวยใต้ดิน) แม้เป็นเงินได้ที่มาจากการกระทำที่ไม่ชอบด้วยกฎหมาย ก็เข้าลักษณะเป็นเงินได้จากการอื่น นอกจากที่ระบุไว้ตามมาตรา 40 (1) ถึง (7) จึงเป็นเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40 (8)

เงินได้จากการพนันหวยใต้ดินไม่มีบทบัญญัติของกฎหมายให้หักค่าใช้จ่ายเป็นการเหมาได้ เมื่อโจทก์ทั้งสามไม่สามารถพิสูจน์ค่าใช้จ่ายตามความจำเป็นและสมควรได้ จึงไม่สามารถหักค่าใช้จ่ายแก่โจทก์ทั้งสามได้ แม้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มิได้เป็นเจ้าพนักงานประเมินและคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีอำนาจหน้าที่พิจารณาอุทธรณ์ของผู้ต้องเสียภาษีอากรตามประเด็นที่เจ้าพนักงานประเมิน และผู้ที่ต้องเสียภาษีอากรได้อุทธรณ์การประเมินไว้ การที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีคำวินิจฉัยอุทธรณ์ โดยไม่หักค่าใช้จ่ายตามการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินมิใช่เป็นกรณีที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์พิจารณาประเด็นอื่นนอกเหนือจากที่เจ้าพนักงานประเมินได้ทำการประเมินและผู้อุทธรณ์มิได้อุทธรณ์การประเมิน แต่เป็นกรณีที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ทำการแก้ไขการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินในส่วนของค่าใช้จ่ายให้ถูกต้อง แม้จะมีผลทำให้โจทก์ทั้งสามต้องเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาสำหรับปีภาษีพิพาทเพิ่มขึ้นจากที่เจ้าพนักงานประเมินไว้ก็ตาม ทั้งตาม ป.รัษฎากร มาตรา 31 วรรคสอง ก็บัญญัติว่า ในกรณีที่มีคำวินิจฉัยอุทธรณ์ให้เสียภาษีอากรเพิ่มขึ้น ผู้อุทธรณ์จะต้องชำระภายในกำหนดเวลาเช่นเดียวกับวรรคก่อน ซึ่งกรณีดังกล่าวคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ไม่จำต้องต้องยกเลิกการประเมินของจำเลยที่ 1 เพื่อให้ทำการประเมินใหม่ คำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบด้วยกฎหมายแล้ว

___________________________

โจทก์ทั้งสามฟ้องและแก้ไขคำฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินตามหนังสือแจ้งภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา (ภ.ง.ด. 12 ) เลขที่ 11830010-25481129-001-00004 ถึง 11830010-25481129-001-00006 และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เลขที่ สภ.3 (อธ.1.2)/148/2549 ถึงสภ.3 (อธ.1.2)/150/2549 และให้งดหรือลดเบี้ยปรับและเงินเพิ่ม

จำเลยทั้งสี่ให้การขอให้ยกฟ้อง

ศาลภาษีอากรกลางพิพากษายกฟ้อง ให้โจทก์ทั้งสามใช้ค่าฤชาธรรมเนียมแทนจำเลยทั้งสี่ โดยกำหนดค่าทนายความ 30,000 บาท

โจทก์ทั้งสามอุทธรณ์ต่อศาลฎีกา

ศาลฎีกาแผนคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า ข้อเท็จจริงรับฟังเป็นยุติในเบื้องต้นว่า จำเลยที่ 1 มีหนังสือแจ้งภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา (ภ.ง.ด. 12) แก่โจทก์ทั้งสาม ประจำปีภาษี 2545 (ครึ่งปี) ประจำปีภาษี 2545 และประจำปีภาษี 2546 (ครึ่งปี) เลขที่ 11830010-25481129-001-00004 ถึง 11830010-25481129-001-00006 โดยประเมินเงินได้จากการพนันหวยใต้ดินรวมสามฉบับคิดเป็นค่าภาษี เบี้ยปรับ และเงินเพิ่ม รวมเป็นเงินทั้งสิ้น 6,980,005 บาท โจทก์ทั้งสามอุทธรณ์การประเมินคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีคำวินิจฉัยอุทธรณ์ตามหนังสือแจ้งคำวินิจฉัยอุทธรณ์เลขที่ สภ.3 (อธ.1.2)/148/2549 ถึง สภ.3 (อธ.1.2)/150/2549 ให้เรียกเก็บภาษีและเบี้ยปรับรวมทั้งสามฉบับคิดเป็นเงินทั้งสิ้น 18,301,740.91 บาท โจทก์ทั้งสามไม่เห็นด้วยจึงนำมาฟ้องเป็นคดีนี้

มีปัญหาต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของโจทก์ทั้งสามประการแรกว่า เงินที่โจทก์ทั้งสามได้จากการเล่นพนันหวยใต้ดิน เป็นเงินได้พึงประเมินหรือไม่ โดยโจทก์ทั้งสามอุทธรณ์ว่า เงินได้ที่จำเลยที่ 1 จะเรียกเก็บภาษีได้ต้องเป็นเงินที่ได้มาโดยชอบด้วยกฎหมาย หากจำเลยที่ 1 เรียกเก็บภาษีจากเงินได้ที่ไม่ชอบด้วยกฎหมาย ถือว่าเป็นการรับส่วนแบ่งจากกิจการที่ผิดกฎหมายนั้น เห็นว่า ประมวลรัษฎากร มาตรา 39 บัญญัติว่า เงินได้พึงประเมิน หมายความว่า เงินได้อันเข้าลักษณะพึงเสียภาษีในหมวดภาษีเงินได้ ซึ่งการเก็บภาษีจากบุคคลธรรมดาตามประมวลรัษฎากร มาตรา 40 (8) บัญญัติว่า เงินได้พึงประเมินนั้น คือเงินได้จากธุรกิจ การพาณิชย์ การเกษตร การอุตสาหกรรม การขนส่ง หรือการอื่นนอกจากที่ระบุไว้ใน (1) ถึง (7) เมื่อโจทก์ทั้งสามยอมรับแล้วว่ามีเงินได้จากการเล่นพนันสลากกินรวบ (หวยใต้ดิน) แม้เงินได้ดังกล่าวจะเป็นเงินที่ได้มาจากการกระทำที่ไม่ชอบด้วยกฎหมาย ก็เข้าลักษณะเป็นเงินได้จากการอื่นนอกจากที่ระบุไว้ตามมาตรา 40 (1) ถึง (7) จึงเป็นเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40 (8) อุทธรณ์ข้อนี้ของโจทก์ทั้งสามฟังไม่ขึ้น

มีปัญหาต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของโจทก์ทั้งสามต่อมาว่า โจทก์ทั้งสามมีเงินได้พึงประเมินในปีภาษีพิพาทจำนวนเท่าใด ที่โจทก์ทั้งสามอุทธรณ์ในทำนองว่า เอกสารที่ฝ่ายโจทก์ทั้งสามจัดทำขึ้นแม้ไม่มีการรับรองโดยผู้สอบบัญชีอันเป็นบุคคลภายนอกร่วมตรวจสอบเป็นที่น่าเชื่อถือได้ เนื่องจากโจทก์ทั้งสามนำตัวเลขตามรายการบัญชีเงินฝากประเภทออมทรัพย์มาคำนวณสรุปรายการ และการที่จำเลยที่ 1 นำเงินฝากทั้งหมดในบัญชีประเภทออมทรัพย์มาเป็นฐานภาษี โดยไม่พิจารณาว่าในวันที่เปิดบัญชีออมทรัพย์โจทก์ทั้งสามมีเงินทุนซึ่งมิใช่เงินได้พึงประเมินจำนวน 2,500,000 บาท อีกทั้งเงินที่เข้าบัญชีบางรายการมีการหักล้างตัวเงินออกจากบัญชีในจำนวนเงินที่เท่ากัน การที่จำเลยที่ 1 นำเฉพาะเงินที่นำเข้าฝากโดยไม่คำนึงถึงเงินที่หักออกจากบัญชี ทำให้เงินได้พึงประเมินที่คำนวณออกมาสูงเกินความเป็นจริงนั้น เห็นว่า แม้เอกสารที่โจทก์ทั้งสามอ้างดังกล่าวได้สรุปข้อมูลจากตัวเลขในรายการบัญชีเงินฝากประเภทออมทรัพย์ซึ่งจะน่าเชื่อถือหรือไม่ก็ตาม แต่เงินได้พึงประเมินจากการเล่นพนันหวยใต้ดินต้องถือตามจำนวนเงินที่โจทก์ทั้งสามรับซื้อโดยไม่หักจำนวนเงินที่ผู้ซื้อหวยใต้ดินได้รับจากโจทก์ทั้งสาม อันเนื่องมาจากมีตัวเลขตรงกับรางวัลของสลากกินแบ่งรัฐบาลตามที่ได้มีการตกลงกับโจทก์ทั้งสาม การที่โจทก์ทั้งสามอ้างว่า โจทก์ทั้งสามไม่มีเงินได้สุทธิ เนื่องจากยอดเงินคงเหลือสุทธิมีผลขาดทุนนั้น เมื่อสภาพแห่งข้อหาตามคำฟ้องของโจทก์ทั้งสามไม่ได้โต้แย้งจำนวนเงินได้พึงประเมินตามหนังสือแจ้งภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาของเจ้าพนักงานประเมิน ฉะนั้น การที่โจทก์ทั้งสามนำสืบว่า ประมาณเดือนมกราคม 2545 โจทก์ทั้งสามกับพวกได้นำเงินจำนวน 2,500,000 บาท ฝากเข้าบัญชีออมทรัพย์ธนาคารเอเชีย จำกัด (มหาชน) สาขาภูเก็ต โดยโจทก์ทั้งสามนำตัวเลขเงินเข้าบัญชีออมทรัพย์มาสรุปผลปรากฏว่า โจทก์ทั้งสามกับพวกมีเงินได้ในปีภาษี 2545 (ครึ่งปี) รวม 4,924,965 บาท ปีภาษี 2545 รวม 12,217,253.64 บาท และปีภาษี 2546 (ครึ่งปี) รวม 7,957,868 บาท จึงเป็นการนำสืบพยานหลักฐานนอกเหนือไปจากที่ปรากฏในคำฟ้องของโจทก์ทั้งสาม ข้อเท็จจริงจึงต้องฟังเป็นยุติว่า โจทก์ทั้งสามมีเงินได้พึงประเมินตามที่เจ้าพนักงานประเมินได้ประเมินไว้ ดังนั้นที่โจทก์ทั้งสามอุทธรณ์ต่อไปว่า การประกอบกิจการของโจทก์ทั้งสามประสบผลขาดทุน ไม่มีเงินได้สุทธิที่นำมาคำนวณเป็นเงินภาษีได้ โจทก์ทั้งสามจึงต้องเสียภาษีเงินได้ในอัตราร้อยละ 0.5 ของเงินได้พึงประเมินจึงฟังไม่ขึ้น

มีปัญหาต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของโจทก์ทั้งสามข้อต่อไปว่า โจทก์ทั้งสามมีสิทธิหักค่าใช้จ่ายได้หรือไม่ เพียงใด โจทก์ทั้งสามอุทธรณ์ว่า แม้โจทก์ทั้งสามจะพิสูจน์ค่าใช้จ่ายไม่ได้ แต่มติ กพอ. ครั้งที่ 11/2522 ข้อ 2.2 ยอมให้หักค่าใช้จ่ายเหมาร้อยละ 75 นั้น เห็นว่า เงินได้พึงประเมินจากการพนันหวยใต้ดินไม่มีบทบัญญัติของกฎหมายยอมให้หักค่าใช้จ่ายเป็นการเหมาได้ ประกอบกับโจทก์ทั้งสามไม่สามารถพิสูจน์ค่าใช้จ่ายตามความจำเป็นและสมควรได้ จึงไม่สามารถหักค่าใช้จ่ายให้แก่โจทก์ทั้งสามได้ ส่วนที่โจทก์ทั้งสามอ้างมติ กพอ. ครั้งที่ 11/2522 ข้อ 2.2 ว่ายอมให้หักค่าใช้จ่ายเหมาร้อยละ 75 นั้น โจทก์ทั้งสามมิได้นำสืบพยานหลักฐานเพื่อสนับสนุนข้ออ้างของโจทก์ทั้งสาม ข้อเท็จจริงจึงฟังไม่ได้ตามที่โจทก์ทั้งสามอ้าง ดังนั้น โจทก์ทั้งสามจึงไม่มีสิทธิหักค่าใช้จ่ายจากเงินดังกล่าว

มีปัญหาต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของโจทก์ทั้งสามต่อไปว่า คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบด้วยกฎหมายหรือไม่ โจทก์ทั้งสามอุทธรณ์ว่า คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ไม่หักค่าใช้จ่ายให้แก่โจทก์ทั้งสามตามการประเมินของเจ้าพนักงานประเมิน ทำให้โจทก์ทั้งสามเสียภาษีเงินได้มากกว่าที่เจ้าพนักงานประเมินได้ประเมินไว้ ทั้งที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ไม่ใช่เจ้าพนักงานประเมิน คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จะต้องยกเลิกการประเมินของจำเลยที่ 1 เพื่อให้ทำการประเมินใหม่ คำวินิจฉัยคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ไม่ชอบด้วยกฎหมายนั้น เห็นว่า แม้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มิได้เป็นเจ้าพนักงานประเมิน และคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีอำนาจหน้าที่พิจารณาอุทธรณ์ของผู้ต้องเสียภาษีอากรตามประเด็นที่เจ้าพนักงานประเมินและผู้ที่ต้องเสียภาษีอากรได้อุทธรณ์การประเมินไว้ การที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีคำวินิจฉัยอุทธรณ์ โดยไม่หักค่าใช้จ่ายตามการประเมินของเจ้าพนักงานประเมิน มิใช่เป็นกรณีที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์พิจารณาประเด็นอื่นนอกเหนือจากที่เจ้าพนักงานประเมินได้ทำการประเมินและผู้อุทธรณ์มิได้อุทธรณ์การประเมิน แต่เป็นกรณีที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ทำการแก้ไขการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินในส่วนของค่าใช้จ่ายให้ถูกต้อง แม้จะมีผลทำให้โจทก์ทั้งสามต้องเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาสำหรับปีภาษีพิพาทเพิ่มขึ้นจากที่เจ้าพนักงานประเมินได้ประเมินไว้ก็ตาม ทั้งตามประมวลรัษฎากร มาตรา 31 วรรคสอง บัญญัติว่า ในกรณีที่มีคำวินิจฉัยอุทธรณ์ให้เสียภาษีอากรเพิ่มขึ้น ผู้อุทธรณ์จะต้องชำระภายในกำหนดเวลาเช่นเดียวกับวรรคก่อน ซึ่งกรณีดังกล่าวคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ไม่จำต้องยกเลิกการประเมินของจำเลยที่ 1 เพื่อให้ทำการประเมินใหม่ คำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบด้วยกฎหมายแล้ว อุทธรณ์ของโจทก์ทั้งสามข้อนี้ฟังไม่ขึ้น

ที่โจทก์ทั้งสามอุทธรณ์ว่า การเล่นพนันหวยใต้ดินไม่ใช่ภัยร้ายแรงต่อสังคมหรือบ่อนทำลายชาติ และการที่โจทก์ทั้งสามไม่ยื่นแบบแสดงรายการภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา เพราะจะเป็นหลักฐานแสดงถึงความผิดในการเป็นเจ้ามือหวยใต้ดิน โจทก์ทั้งสามไม่มีเจตนาจะหลีกเลี่ยงในการเสียภาษี และเมื่อรัฐบาลมีนโยบายให้เลิกการเป็นเจ้ามือหวยใต้ดิน โจทก์ทั้งสามก็เลิกตามนโยบายดังกล่าว โจทก์ทั้งสามจึงขอให้ลดหย่อนเบี้ยปรับและเงินเพิ่มตามกฎหมายนั้น เมื่อพิจารณาจากคำฟ้องอุทธรณ์ของโจทก์ทั้งสามแล้ว โจทก์ทั้งสามมิได้ให้เหตุผลไว้โดยชัดแจ้งว่า คำพิพากษาของศาลภาษีอากรกลางที่ไม่ลดหรืองดเบี้ยปรับแก่โจทก์ทั้งสาม นอกเหนือไปจากที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีคำวินิจฉัยลดให้นั้นไม่ถูกต้องอย่างไร จึงเป็นอุทธรณ์ที่ไม่ชัดแจ้ง ต้องห้ามมิให้อุทธรณ์ตามพระราชบัญญัติจัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ.2528 มาตรา 29 ประกอบด้วยประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่ง มาตรา 225 ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรไม่รับวินิจฉัย

พิพากษายืน ค่าฤชาธรรมเนียมชั้นอุทธรณ์ให้เป็นพับ

(ไมตรี ศรีอรุณ-สุทัศน์ ศิริมหาพฤกษ์-วีระพล ตั้งสุวรรณ)


ศาลภาษีอากรกลาง - นายศรีณัฐ พสุนธราธรรม

แหล่งที่มา
กองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกา